研究我國(guó)應(yīng)對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)的沖擊措施

精品源自中考試題

    摘要:電子商務(wù)在三個(gè)方面對(duì)傳統(tǒng)的國(guó)際稅收規(guī)則造成了沖擊。常設(shè)機(jī)構(gòu)原則、居民身份的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、收入的定性分類方法,對(duì)收入來源國(guó)和居民身份國(guó)的稅收管轄權(quán)都造成了損害。對(duì)電子商務(wù)征稅應(yīng)當(dāng)遵循稅收中性原則、平衡原則、彈性原則,簡(jiǎn)易原則。為應(yīng)對(duì)電子商務(wù)對(duì)現(xiàn)有國(guó)際稅收規(guī)則的挑戰(zhàn),我國(guó)應(yīng)該采取以下措施:拓寬常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義,使之適用于跨國(guó)電子商務(wù)交易;適當(dāng)調(diào)整對(duì)企業(yè)居民身份的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn);應(yīng)用功能等同的原則對(duì)電子商務(wù)交易中的收入性質(zhì)進(jìn)行分類。
    關(guān)鍵詞:電子商務(wù);國(guó)際稅收;常設(shè)機(jī)構(gòu);居民身份
    1 電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)國(guó)際稅收規(guī)則的沖擊
    1.1 對(duì)傳統(tǒng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)概念的沖擊
    當(dāng)前國(guó)際上普遍通行的對(duì)跨國(guó)交易的征稅規(guī)則是:跨國(guó)企業(yè)的居民身份所在國(guó)對(duì)其收入行使居民稅收管轄權(quán),征收所得稅;而跨國(guó)交易發(fā)生地所在國(guó)對(duì)交易的所得行使收入來源地稅收管轄權(quán),征收增值稅或營(yíng)業(yè)稅,電子商務(wù)的興起使得現(xiàn)有國(guó)際稅收協(xié)定中的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”定義不再適用。常設(shè)機(jī)構(gòu)難以確定的現(xiàn)狀,不僅損害了收入來源國(guó)的稅收管轄權(quán),還引起了居民國(guó)和收入來源國(guó)在稅收管轄權(quán)上的爭(zhēng)議。
    當(dāng)前國(guó)際稅收中對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義。通常都來源于經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織1977年頒布的《關(guān)于避免雙重征稅的協(xié)定范本》(以下簡(jiǎn)稱經(jīng)合范本)和聯(lián)合國(guó)1979年頒布的《關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本》(以下簡(jiǎn)稱聯(lián)合國(guó)范本)。經(jīng)合范本第五條規(guī)定,“常設(shè)機(jī)構(gòu)”是“一個(gè)企業(yè)進(jìn)行其全部或部分營(yíng)業(yè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所”。具體包括管理場(chǎng)所、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠、車間、開采自然資源的場(chǎng)所以及持續(xù)時(shí)間達(dá)到一定長(zhǎng)度的建筑工地,但不包括專為企業(yè)進(jìn)行“準(zhǔn)備性質(zhì)和輔助性質(zhì)活動(dòng)”而設(shè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。另外,若一個(gè)不具有獨(dú)立地位的代理人在一方締約國(guó)中代表另一方的企業(yè)活動(dòng),擁有以企業(yè)的名義簽訂合同的權(quán)力并經(jīng)常行使之,則此代理人也可構(gòu)成該企業(yè)在該國(guó)中的常設(shè)機(jī)構(gòu),聯(lián)合國(guó)范本的規(guī)定與經(jīng)合范本相似,但更多地考慮了發(fā)展中國(guó)家的利益,在某些方面適當(dāng)擴(kuò)大了對(duì)“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的認(rèn)定范圍,例如,在對(duì)由代理人構(gòu)成的常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定中,聯(lián)合國(guó)范本增加了一條認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),認(rèn)為即使沒有簽訂合同的授權(quán),但只要代理人“經(jīng)常以首先提及的締約國(guó)保有貨物或商品庫存,并代表該企業(yè)從庫存中經(jīng)常交付貨物或商品”也構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)�？偟膩碚f,兩個(gè)范本對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義具有相同的特征,即滿足以下兩個(gè)條件:一是企業(yè)必須在收入來源國(guó)擁有固定的、在時(shí)空上具有一定持續(xù)性的場(chǎng)所,二是該場(chǎng)所用于開展實(shí)質(zhì)性的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。
    按照該定義,在通過電子商務(wù)進(jìn)行的跨境交易中,商品或服務(wù)的提供方(以下簡(jiǎn)稱為供應(yīng)商)在收入來源國(guó)將不存在常設(shè)機(jī)構(gòu),因而也就無需向收入來源國(guó)納稅。其原因可以從以下三個(gè)方面進(jìn)行分析。
    首先,跨國(guó)電子商務(wù)交易通常是通過供應(yīng)商設(shè)在收入來源國(guó)的某個(gè)服務(wù)器上的網(wǎng)站來進(jìn)行的。在大多數(shù)情況下,存放供應(yīng)商網(wǎng)頁的服務(wù)器只是用于發(fā)布交易信息,而不是用于在線簽署合同,符合“準(zhǔn)備性質(zhì)”和“輔助性質(zhì)”的例外性要求,不能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。
    其次,即便該網(wǎng)站的功能齊全,能夠自動(dòng)完成所有的交易,符臺(tái)常設(shè)機(jī)構(gòu)定義中“從事營(yíng)業(yè)活動(dòng)”的要求,但是網(wǎng)站是由電子數(shù)據(jù)構(gòu)成的,可以輕易的修改和轉(zhuǎn)移,并不屬于傳統(tǒng)意義上的物理存在。雖然服務(wù)器本身屬于物理存在,可是擁有網(wǎng)站的供應(yīng)商只是單純地租借收入來源國(guó)的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商(ISP)的服務(wù)器的硬盤空間來存放自己的網(wǎng)站,而并未形成對(duì)服務(wù)器的實(shí)際支配關(guān)系,因此并不形成在收入來源國(guó)的物理存在,也不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。
    最后,電信公司與ISP不受擁有網(wǎng)站的供應(yīng)商支配,無權(quán)代表供應(yīng)商簽訂合同,也無權(quán)代表供應(yīng)商交付商品,因此不滿足代理人的定義,也不能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。
    這種現(xiàn)狀危害了稅收的中性原則,使得具有相同本質(zhì)的跨國(guó)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)因?yàn)榻灰追绞降牟煌�而承�?dān)了不同的稅收成本,形成了對(duì)電子商務(wù)的隱性稅收優(yōu)惠。這種變相的激勵(lì)促使跨國(guó)企業(yè)紛紛將業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到互聯(lián)網(wǎng)上,以逃避對(duì)收入來源國(guó)本應(yīng)承擔(dān)的稅收義務(wù)。這也是近年來電子商務(wù)飛速發(fā)展的原因之一。
    1.2 對(duì)企業(yè)的居民身份認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的沖擊
    電子商務(wù)的興起,不僅會(huì)對(duì)收入來源國(guó)的稅收管轄權(quán)造成不利影響,也可能對(duì)居民身份國(guó)的稅收管轄權(quán)造成不利影響。因?yàn)殡娮由虅?wù)使得跨國(guó)公司的居民身份認(rèn)定變得困難。跨國(guó)公司可以比以往更容易地改變居民身份,以便利用國(guó)際避稅港或者通過濫用稅收協(xié)定進(jìn)行避稅。
    在各國(guó)現(xiàn)行稅法中,對(duì)于法人居民身份的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)主要有以下幾種:法人注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)、總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)、管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)、控股權(quán)標(biāo)準(zhǔn)、主要營(yíng)業(yè)地標(biāo)準(zhǔn)等。中國(guó)稅法對(duì)居民的認(rèn)定采用了注冊(cè)地和總機(jī)構(gòu)所在地雙重標(biāo)準(zhǔn)�！吨腥A人民共和國(guó)涉外企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第5條規(guī)定,具備中國(guó)法人資格的企業(yè)和不具備中國(guó)法人資格但總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè),均為中國(guó)的居民納稅人。
    隨著電子商務(wù)的興起,遠(yuǎn)程辦公和在線交易成為可能,物理空間上的集中不再成為公司經(jīng)營(yíng)管理上的必需要求。無論是出于實(shí)際經(jīng)營(yíng)的需要,還是出于避稅的需要,跨國(guó)公司在全球的分布都趨于分散。集團(tuán)內(nèi)部的各個(gè)子公司間的業(yè)務(wù)分工趨向垂直化,子公司表現(xiàn)得越來越像一個(gè)單獨(dú)的業(yè)務(wù)部門,而不是一個(gè)完整的公司。即便分處各國(guó),各公司的管理人員也可以通過互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行遠(yuǎn)程的實(shí)時(shí)溝通。在這種背景下,傳統(tǒng)的總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)、管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)和主要營(yíng)業(yè)地標(biāo)準(zhǔn)等依賴地理上的特征對(duì)法人居民身份進(jìn)行判斷的標(biāo)準(zhǔn)就逐漸失去了其本來存在的意義。電子商務(wù)的高效性、匿名性和無紙化的特點(diǎn)使得公司可以輕易地選擇交易中商品所有權(quán)的轉(zhuǎn)移地和勞務(wù)活動(dòng)的提供地,將交易轉(zhuǎn)移到稅率較低的收入來源國(guó)進(jìn)行。或者通過調(diào)整公司結(jié)構(gòu)的分布,使自己獲得本來不應(yīng)擁有的居民身份,從而享受到某些稅收協(xié)定中的稅收優(yōu)惠。
    1.3 對(duì)傳統(tǒng)的收入定性分類方法的沖擊
    電子商務(wù)的興起使傳統(tǒng)所得稅法中對(duì)企業(yè)收入的定性分類變得困難。多數(shù)國(guó)家的稅法對(duì)有形商品的銷售、無形財(cái)產(chǎn)的使用和勞務(wù)的提供都進(jìn)行了區(qū)分,并且制定了不同的課稅規(guī)定。
    由于現(xiàn)代信息通訊技術(shù)的發(fā)展,書籍、報(bào)刊、音像制品等各種有形商品,計(jì)算機(jī)軟件、專有技術(shù)等無形商品,以及各種咨詢服務(wù)都可以被數(shù)據(jù)化處理并直接通過互聯(lián)網(wǎng)傳送,傳統(tǒng)的按照交易標(biāo)的性質(zhì)和交易活動(dòng)的形式來劃分交易所得性質(zhì)的稅收規(guī)則,對(duì)在互聯(lián)網(wǎng)上交易的數(shù)字化產(chǎn)品和服務(wù)難以適用。
    由于對(duì)電子商務(wù)產(chǎn)生的所得難以分類,在現(xiàn)行的分類所得稅制下,對(duì)于此類收入應(yīng)適用何種稅率和課稅方式就成為各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨的問題。有關(guān)所得的支付人是否應(yīng)依照稅法的規(guī)定在進(jìn)行電子支付時(shí)履行源泉扣繳所得稅的法律義務(wù),也變得難以確定。而在稅收協(xié)定的執(zhí)行方面,對(duì)有關(guān)所得的定性識(shí)別差異還會(huì)引起跨國(guó)納稅人與締約國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)之間在適用協(xié)定條款上的爭(zhēng)議。
    2 應(yīng)對(duì)沖擊的現(xiàn)實(shí)對(duì)策
    各國(guó)政府一直在積極地探討對(duì)電子商務(wù)活動(dòng)征稅的可能,希望找到一個(gè)能夠滿足稅收中性原則、平衡原則、彈性原則、簡(jiǎn)易原則的要求下的解決方案,在不阻礙電子商務(wù)發(fā)展的前提下,使電子商務(wù)的征稅問題得到較圓滿的解決。
    我國(guó)是世界上最大的發(fā)展中國(guó)家,我國(guó)的電子商務(wù)交易還不發(fā)達(dá)。在很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi),我國(guó)還將處于電子商務(wù)凈進(jìn)口國(guó)的地位。因此,由于常設(shè)機(jī)構(gòu)無法確定而造成的收入來源國(guó)稅收損失對(duì)我國(guó)的影響最大。從我國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況出發(fā),在盡可能滿足上述四項(xiàng)原則的前提下,努力維護(hù)對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)所得的收入來源地稅收管轄權(quán),應(yīng)當(dāng)成為我國(guó)在制定協(xié)定談判時(shí)考慮的重點(diǎn)。
    2.1 拓寬“常設(shè)機(jī)構(gòu)”概念。使之適用于電子商務(wù)交易
    面對(duì)電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)國(guó)際稅收規(guī)則中常設(shè)機(jī)構(gòu)概念造成的沖擊,各國(guó)政府、國(guó)際組織、學(xué)者們先后提出了多種應(yīng)對(duì)方案。大致歸納起來,可以分為激進(jìn)和保守兩類。
    部分學(xué)者建議對(duì)電子商務(wù)開征新稅種,以徹底解決對(duì)跨境電子商務(wù)交易的征稅問題。這些新稅種包括對(duì)電子信息的流量征收“比特稅”(Bit Tax)、對(duì)網(wǎng)上支付的交易金額征收“交易稅”(Transaction Tax),對(duì)互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)設(shè)施征收“電訊稅”(Telecoms Tax)等。這種激進(jìn)式的解決方案適應(yīng)電子商務(wù)的特點(diǎn),確實(shí)可以有效防止電子商務(wù)交易中的逃稅行為。但是這種方案卻造成了更大的問題。只要采用了電子商務(wù)的交易模式,不論是銷售商品,還是提供服務(wù),或者是轉(zhuǎn)讓許可使用權(quán),不同性質(zhì)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都適用相同的稅率。而對(duì)于相同性質(zhì)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),僅僅因?yàn)椴捎昧穗娮由虅?wù)的交易模式,就要承受與采用傳統(tǒng)交易模式不同的稅收負(fù)擔(dān)。這違背了稅收中性的原則,會(huì)給網(wǎng)絡(luò)通訊增添不應(yīng)有的負(fù)擔(dān),為電子商務(wù)的發(fā)展設(shè)置障礙。
    以美國(guó)為首的一些發(fā)達(dá)國(guó)家,正積極地提倡在電子商務(wù)的國(guó)際稅收中放棄收入來源地稅收管轄權(quán),轉(zhuǎn)而由居民國(guó)行使全部的稅收管轄權(quán)。美國(guó)財(cái)政部在1996年公布了《全球電子商務(wù)選擇性稅收政策》報(bào)告,在強(qiáng)調(diào)稅收中性原則的同時(shí),該報(bào)告提出“在傳統(tǒng)的所得來源概念已難以有效適用的情況下,納稅人的居民身份最可能成為確認(rèn)創(chuàng)造所得的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生地國(guó)及該國(guó)對(duì)該所得有權(quán)優(yōu)先征稅的方法……因此,美國(guó)的稅收政策已經(jīng)認(rèn)識(shí)到,由于傳統(tǒng)的來源規(guī)則失去其重要性,居民稅收管轄可跟進(jìn)并取代它們的地位�！边@一建議已經(jīng)被經(jīng)合組織(OECD)下屬的稅務(wù)委員會(huì)接受。在2000年12月公布的《電子商務(wù)中常設(shè)機(jī)構(gòu)定義的適用說明——關(guān)于范本第五條注釋的修改》中,居民國(guó)的稅收管轄權(quán)得到了進(jìn)一步確認(rèn),而收入來源國(guó)的稅收管轄權(quán)卻被忽視。按照該說明,只有當(dāng)電子商務(wù)的供應(yīng)商在收入來源國(guó)擁有受其直接專門支配的存放電子商務(wù)網(wǎng)頁的服務(wù)器,這種存在才構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。但這種情況的出現(xiàn)機(jī)率微乎其微,按照這個(gè)說明,收入來源國(guó)基本上不可能從電子商務(wù)交易中征到稅款。
    這種保守的解決方法確實(shí)可以有效地解決電子商務(wù)跨國(guó)交易的征稅問題,但這是以犧牲收入來源國(guó)的稅收管轄權(quán)為代價(jià)的。作為世界上最大的電子商務(wù)出口國(guó),美國(guó)提倡居民身份稅收管轄原則有其自身的利益考慮。但作為電子商務(wù)凈進(jìn)口大國(guó)的中國(guó),顯然不能接受這樣的方案。
    基于以上分析,我國(guó)在簽署對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)交易征稅的國(guó)際協(xié)定時(shí),應(yīng)當(dāng)放棄傳統(tǒng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)概念中對(duì)“固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所”的定義方法,轉(zhuǎn)而根據(jù)非居民企業(yè)的電子商務(wù)活動(dòng)是否與本國(guó)構(gòu)成了實(shí)質(zhì)上的、持續(xù)性的、非“準(zhǔn)備性質(zhì)”和“輔助性質(zhì)”的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系來判斷是否應(yīng)當(dāng)對(duì)其在

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