外商投資企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價避稅略究

外商投資企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價避稅略究

    「摘要」目前許多的外商投資企業(yè)表面上顯示虧損，而實(shí)際上卻是暗地里通過轉(zhuǎn)讓定價來進(jìn)行避稅，這無論是對我國的稅收征收還是其他企業(yè)都具有極大的危害性。

    作為我國今后經(jīng)濟(jì)發(fā)展中不可輕視的重要問題，外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價問題，更值得研究。本文將著重從轉(zhuǎn)讓定價避稅的原因，方法，規(guī)制避稅以及將來的發(fā)展方向方面來略作研究。

    「關(guān)鍵詞」轉(zhuǎn)讓定價 動機(jī)原因 方法 規(guī)制避稅 發(fā)展「正文」

    據(jù)統(tǒng)計(jì)，外商投資企業(yè)虧損面1988—1993年為35—40%；1994—1995年達(dá)50—60%；1996—2000年更高達(dá)60—65%，個別地區(qū)高達(dá)70%以上。[1] 而且根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局2005年5月23日公布的統(tǒng)計(jì)結(jié)果，1-4月份，全國規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)（全部國有企業(yè)和年產(chǎn)品銷售收入500萬元以上的非國有企業(yè)） 實(shí)現(xiàn)利潤3893億元，比去年同期增長15.6%.其中，國有及國有控股企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤2001億元，比去年同期增長14.1%；集體企業(yè)137億元，增長 26.9%；股份制企業(yè)2015億元，增長24.2%；私營企業(yè)401億元，增長28.8%；相比之下，惟有外商及港澳臺商投資企業(yè)的利潤（1075億元）不但沒有增長，反而出現(xiàn)了下降，下降幅度為3.5%.我國作為外商投資企業(yè)的第一引資大國，國內(nèi)企業(yè)與外企之間如此大的差距實(shí)際上表明了外企在避稅，根據(jù)2005年1月到9月廣州市國稅局對37戶實(shí)施避稅企業(yè)審計(jì)調(diào)查的資料顯示，外商投資企業(yè)實(shí)施避稅的手法主要以轉(zhuǎn)讓定價向境外轉(zhuǎn)移利潤為主。因此，本文將主要從轉(zhuǎn)讓定價來看外商投資企業(yè)的避稅問題。

    一、關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價

    關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價，目前并不存在一個在國際范圍內(nèi)被普遍接受的定義，而且經(jīng)合組織在《轉(zhuǎn)讓定價指南》中也并沒有對轉(zhuǎn)讓定價做出定義。其實(shí)，轉(zhuǎn)讓定價又稱為內(nèi)部交易定價，因此，內(nèi)部交易在國家稅收當(dāng)中指的是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的內(nèi)部交易，而關(guān)聯(lián)企業(yè)指的是存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)。美國的《國內(nèi)收入法典》第482條規(guī)定：任何…兩個或兩個以上的組織、貿(mào)易主體或經(jīng)營主體共同隸屬于同一利益主體，或者直接、間接地受控制于同一利益主體。而日本的《特別稅收措施法》第66條規(guī)定：關(guān)聯(lián)企業(yè)特指日本公司及其國外聯(lián)屬公司。而國外聯(lián)屬公司僅指公司、公司組織及合作組織，而不包括個人、合伙及非公司組織。

    我國1991年國務(wù)院公布的《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第52條對“關(guān)聯(lián)企業(yè)”具體規(guī)定為與企業(yè)有以下之一關(guān)系的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織：（1）在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或者間接的擁有或者控制關(guān)系；（2）直接或者間接地同為第三者所擁有或者控制；（3）其他利益上相關(guān)聯(lián)的關(guān)系。《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》（國稅發(fā)[1998]59號）對上述關(guān)系進(jìn)行了補(bǔ)充解釋：“企業(yè)與另一公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織（以下統(tǒng)稱另一企業(yè)）有下列之一關(guān)系的，即構(gòu)成關(guān)聯(lián)企業(yè)：1.相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達(dá)到25%或以上的；2.直接或間接同為第三者所擁有或控制股份達(dá)到25%或以上的；3.企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自有資金50%或以上，或企業(yè)借貸資金總額的10%或以上是由另一企業(yè)擔(dān)保的；4.企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級管理人員一半以上或有一名以上（含一名）常務(wù)董事是由另一企業(yè)所委派的；5.企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動必須由另一企業(yè)提供的特許權(quán)利（包括工業(yè)產(chǎn)權(quán)、專業(yè)技術(shù)等）才能正常進(jìn)行的；6.企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營購進(jìn)的原材料、零部件等（包括價格及交易條件等）是由另一企業(yè)所供應(yīng)并控制的；7.企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品的銷售（包括價格及交易條件等）是由另一企業(yè)所控制的；8.對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實(shí)際控制或在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系，包括家族、親屬關(guān)系等�！�

    企業(yè)之間進(jìn)行交易，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間當(dāng)然也進(jìn)行交易。而轉(zhuǎn)讓定價指的就是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的內(nèi)部交易。無論是企業(yè)之間，還是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行交易都應(yīng)該根據(jù)市場價格進(jìn)行交易。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的內(nèi)部交易存在兩種情形：一種是按照市場價格進(jìn)行定價交易，另一種則是指在背離市場價格的情況下進(jìn)行的交易。無論是遵循市場定價還是背離市場定價對于這種內(nèi)部交易之間的定價，都屬于轉(zhuǎn)讓定價。

    二、為什么實(shí)行轉(zhuǎn)讓定價

    在商業(yè)中，任何企業(yè)所有的經(jīng)營都是為了追求利潤的最大化，因此，轉(zhuǎn)讓定價也成了許多外商投資企業(yè)進(jìn)行避稅的手段之一。雖然各個公司的經(jīng)營及具體目標(biāo)不同，而且進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價的動機(jī)又是復(fù)雜多樣的，但是概括起來，其動機(jī)主要可以分為兩類：稅務(wù)動機(jī)和非稅務(wù)動機(jī)。其稅務(wù)動機(jī)是為了規(guī)避稅負(fù)，包括減輕公司所得稅，預(yù)提稅、關(guān)稅和增加外國稅收抵免額等多種動機(jī)；非稅務(wù)動機(jī)包括打入與控制市場、調(diào)節(jié)利潤、轉(zhuǎn)移資金、避免外匯風(fēng)險、加速利潤匯合和侵占合資方利益等多方面的動機(jī)。[2]

    外商投資企業(yè)遍布全國，各個公司都要向東道國交所得稅，但是，眾所周知，各國和各地區(qū)的稅法和稅率不同，因此，同樣的利潤在不同的國家和地區(qū)所交納的稅額也不相同。而如果，高稅國的稅收收入轉(zhuǎn)移到低稅國作為稅收收入的話，那么就可以減輕稅負(fù)。這也就是平時所說的設(shè)立的“皮包公司”或者“基地公司”來進(jìn)行避稅，它不進(jìn)行任何經(jīng)營或者生產(chǎn)活動，而只是作為中間提供相互發(fā)貨清單的方式在相互關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)商。至于外商投資企業(yè)的非稅務(wù)動機(jī)主要表現(xiàn)在盡快收回投資，賺取利潤，這種戰(zhàn)略一般為中小跨國公司所采用，其實(shí)虧損最嚴(yán)重的也就是中小型外商投資企業(yè)。他們在中國的投資以短期利潤最大化為原則，在投資后的最近幾年就收回投資并要獲得豐厚的利潤。而采用轉(zhuǎn)讓定價的方式把利潤暗中轉(zhuǎn)移出境，一方面不會引起政府的注意，另一方面也能夠盡快的把投資和利潤變現(xiàn)，規(guī)避政治風(fēng)險。此外，外資企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價還可以規(guī)避匯率風(fēng)險和侵吞中方的利潤。[3]

    三、通過轉(zhuǎn)讓定價的避稅方法

    如今，在我國的經(jīng)濟(jì)生活當(dāng)中，外資企業(yè)的虧損面很廣，涉外稅收的增長遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于企業(yè)的發(fā)展速度，盡管外資企業(yè)的虧損原因很多，但是運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價策略避稅造成企業(yè)虧損卻是一個主要原因。其轉(zhuǎn)移定價的方式主要有：“高進(jìn)低出”控制購銷權(quán)、轉(zhuǎn)移利潤、境外逃避、外商虛報、高報境外勞務(wù)費(fèi)以避稅、有價資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價、提高設(shè)備定價、增加折舊扣除等等。這就出現(xiàn)了外資企業(yè)實(shí)虧，而外商實(shí)盈的現(xiàn)象。[4]

    1、入世后跨國公司可能對我國實(shí)施轉(zhuǎn)移價格的形式

    （1）控制中間產(chǎn)品的價格。 如母公司向子公司低價供應(yīng)零部件產(chǎn)品，以降低子公司的產(chǎn)品成本，獲取較高的利潤�；蛘撸�母公司向子公司高價出售零部件產(chǎn)品，以增加子公司的產(chǎn)品成本，減少子公司的利潤。

    （2）專利轉(zhuǎn)讓與技術(shù)服務(wù)。專利和技術(shù)服務(wù)的定價比較復(fù)雜， 各國的稅務(wù)當(dāng)局很難設(shè)防。據(jù)此，跨國公司很容易控制內(nèi)部的成本和利潤。

    （3）提供內(nèi)部貸款。跨國企業(yè)內(nèi)部貸款有較大的靈活性， 在一定條件下它可以獲得避稅好處。為了達(dá)到在東道國少繳稅的目的，跨國公司可按較高的利率向子公司收取利息，子公司償還給母公司的貸款利息，不僅可作為子公司的費(fèi)用而在稅金中扣除，而且可免繳匯兌稅。

    （4）控制固定資產(chǎn)的售價或使用期限。 母公司對子公司提供的固定資產(chǎn)的價格和規(guī)定的折舊期限，會直接影響子公司的產(chǎn)品成本。過多地提取折舊費(fèi)，會增加子公司的產(chǎn)品成本；過少地計(jì)算折舊費(fèi)，則會減少子公司的產(chǎn)品成本費(fèi)用。

    （5）租賃。在跨國企業(yè)內(nèi)部將一個公司的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一個公司，可達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。例如，位于高所得稅國（地區(qū)）的子公司借入資金購買一項(xiàng)資產(chǎn)，并以盡可能低的價格租賃給低稅國的一個子公司，后者又將此資產(chǎn)以盡可能高的價格租給另一個子公司，從而達(dá)到整個企業(yè)減少納稅的目的。另外，也可以將設(shè)備租賃給一個位于難得獲得貸款的東道國的子公司。

    （6）利用產(chǎn)品的銷售渠道。 母公司利用產(chǎn)品的銷售給予子公司的銷售機(jī)構(gòu)以較高或較低的傭金、回扣，影響子公司的銷售收入。

    （7）控制運(yùn)輸系統(tǒng)。通過向子公司收取較高或較低的運(yùn)輸、 裝卸、保險費(fèi)用，來影響子公司的銷售成本。

    （8）無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移和使用。以不合理的轉(zhuǎn)移價格，實(shí)現(xiàn)避稅。

    除此之外，跨國公司還可以索取管理費(fèi)、咨詢服務(wù)費(fèi)等，影響子公司的成本和利潤。

    四、如何規(guī)制該種避稅

    外商投資工業(yè)企業(yè)的產(chǎn)值已經(jīng)占到我國全部工業(yè)企業(yè)產(chǎn)值的1/4以上，[5] 進(jìn)口額占到全國進(jìn)出口額的一半以上。因此，外商投資企業(yè)已經(jīng)成為我國國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，對我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展也做出了巨大的貢獻(xiàn)。但是，如果外商投資企業(yè)像本文開頭所提供的數(shù)據(jù)一樣虧損，一種原因是外商投資企業(yè)確實(shí)是有一部分經(jīng)營不善，一種原因則是外商投資企業(yè)利用轉(zhuǎn)讓定價向境外轉(zhuǎn)移了利潤。而實(shí)踐中，后者居多。

    企業(yè)通過關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價進(jìn)行稅負(fù)轉(zhuǎn)移，減少了企業(yè)總體稅負(fù)，造成國家稅收收入流失，違背公平稅負(fù)原則。這就要求加強(qiáng)對關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價的稅務(wù)規(guī)制，以防止國家利益的流失。特別是我國加入WTO后，國際投資會更多，為避免跨國公司利用轉(zhuǎn)移定價進(jìn)行逃稅，迫切要求加強(qiáng)國際轉(zhuǎn)移定價的稅務(wù)規(guī)制。

    一般來說，只有符合市場經(jīng)濟(jì)規(guī)則的交易，才能被認(rèn)為是正常交易。因此，正常交易原則（arm‘s length principle， 縮寫ALP）是轉(zhuǎn)讓定價制度的核心原則。 [6] 美國是全球第一個制訂轉(zhuǎn)移定價規(guī)則的國家。其1917年引入轉(zhuǎn)讓定價制度，但是直到1935年才制定規(guī)則將正常交易原則作為轉(zhuǎn)讓定價制度的基本原則規(guī)定下來。[7] 1968年財政法規(guī)根據(jù)國內(nèi)稅收法典（IRC）第482節(jié)確認(rèn)了將正常交易原則作為轉(zhuǎn)移定價調(diào)整的基點(diǎn)，并且創(chuàng)立了適用該標(biāo)準(zhǔn)對特定的公司間交易調(diào)整的不同方法。

    目前，美國倡導(dǎo)的“正常交易準(zhǔn)則”已被世界各國廣泛接受（注：如英國 1970年修訂的《所得稅法》第485節(jié)規(guī)定：“在某項(xiàng)資產(chǎn)交易中，若買賣雙方存在控制與受控制關(guān)系，或者雙方均受第三者所控制，并且，該項(xiàng)交易的價格不符合按正常交易原則所規(guī)定的獨(dú)立當(dāng)事人之間的交易價格，那么，應(yīng)根據(jù)正常交易原則來重新計(jì)算英國當(dāng)事人的課稅所得”。德國1972年9月頒布的《涉外稅法》第一條也規(guī)定：“納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)從事國際交易的結(jié)果，若其交易所得低于獨(dú)立企業(yè)間的交易所得，稅務(wù)當(dāng)局有權(quán)根據(jù)獨(dú)立企業(yè)原則調(diào)整該納稅人的交易所得�！監(jiān)ECD稅收協(xié)定范本第九條中提出：當(dāng)“兩個企業(yè)之間的商業(yè)或財務(wù)關(guān)系不同于獨(dú)立企業(yè)之間的關(guān)系，因此，本應(yīng)由其中一個企業(yè)取得，但由于這些情況而沒有取得的利潤，可以計(jì)入該企業(yè)的利潤，并據(jù)以征稅�！痹撛瓌t的含義實(shí)際就是正常交易原則。在1995年7月頒布的最新指南正式確定了“正常交易原則”。）因此它能較為真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營，據(jù)以計(jì)算的應(yīng)稅所得額也比較合乎實(shí)際，因而形成的稅收關(guān)系一般不會人為地?fù)p害當(dāng)事人所在國的稅收利益。

    依據(jù)“正常交易原則”，在確認(rèn)跨國公司某一項(xiàng)轉(zhuǎn)移價格是否合理時，稅務(wù)部門將參照同類產(chǎn)品在相似的銷售條件下，由相互獨(dú)立的買賣雙方交易時形成的價格為標(biāo)準(zhǔn)價，將二者進(jìn)行比較，得出結(jié)論。如果轉(zhuǎn)移價格超越了“正常交易準(zhǔn)則”確定的標(biāo)準(zhǔn)，稅務(wù)部門有權(quán)實(shí)施“轉(zhuǎn)移價格審計(jì)”，調(diào)整并重新分配該公司的利潤、稅收扣除額及其他收入項(xiàng)目，按照調(diào)整后的數(shù)額確認(rèn)納稅人的真實(shí)應(yīng)稅所得額，強(qiáng)制其交納稅款及罰款。

    為了評價跨國公司的轉(zhuǎn)移定價是否符合“正常交易準(zhǔn)則”，美國稅法中規(guī)定了三種計(jì)算交易價格的方法，這三種方法目前被許多國家采用。

    （1）可比不受控制定價法（Comparable Uncontrollable pricing method）該法要求母公司將產(chǎn)品銷售給予子公司的價格應(yīng)與同種貨物由獨(dú)立的買賣雙方交易時的價格相一致，并將交易所得同與其經(jīng)營活動相類似的獨(dú)立企業(yè)的獲利相比較，得出可比利潤的上下限。此法最能體現(xiàn)“正常交易準(zhǔn)則”的要求。但是在質(zhì)量、數(shù)量、商標(biāo)、品牌甚至市場經(jīng)濟(jì)水平的差別等方面，直接對比并非易事。

    （2）轉(zhuǎn)售定價法（Resale pricing method）此法將從事交易的母、子公司視為相互獨(dú)立的供銷雙方，要求供應(yīng)方的轉(zhuǎn)移價格相當(dāng)于銷售方轉(zhuǎn)售給第三方的價格減去合理的銷售毛利。合理的銷售毛利是指轉(zhuǎn)售者獲得的毛利要與市場上同類商品的其他銷售者的毛利相一致。此法尤其適用于跨國公司內(nèi)部交易中接受產(chǎn)品的一方不需要再進(jìn)行物質(zhì)加工使產(chǎn)品大量增值而將其直接銷售出去的情況。

    （3）成本加成定價法（Cost-plus method）此法是在生產(chǎn)者或銷售商的實(shí)際成本上加毛利來確定轉(zhuǎn)移價格的方法，毛利的確定須參照執(zhí)行同種職能的獨(dú)立公司所享有的毛利水平。

    以上三種方法都是采用了“獨(dú)立實(shí)體”理論，即將跨國公司的內(nèi)部成員視為彼此獨(dú)立、互不關(guān)聯(lián)的“獨(dú)立實(shí)體”，并將跨國公司的轉(zhuǎn)移價格與市場上正常的銷售價格相對比，鑒定轉(zhuǎn)移價格的合理與否。當(dāng)無法取得可比價格或無法取得可參照信息時，“獨(dú)立實(shí)體”理論將失效。稅務(wù)部門會轉(zhuǎn)而利用“單一實(shí)體”理論，即將整個跨國公司視為“單一實(shí)體”，利用“利潤分配法”來評估轉(zhuǎn)移價格。此法將跨國公司的整體利潤按各成員所占用的資產(chǎn)、履行的職責(zé)及承擔(dān)的風(fēng)險比例進(jìn)行分配，通過考察各成員的利潤，間接評估轉(zhuǎn)移價格的合理性。

    在早期的轉(zhuǎn)讓定價制度中，各國均把可比非受控價格法方在最優(yōu)先適用的地位，只有在可比非受控價格法不適用的情況下，才可以依次適用再銷售價格法和成本法；如果可比非受控價格法，轉(zhuǎn)售定價法和成本加成定價法均不能適用，適用其他方法（other methods）或第四類方法（fourth methods）。[8]

    五 將來的對策及發(fā)展

    首先應(yīng)該建立完善的轉(zhuǎn)移定價控制機(jī)制：

    1.應(yīng)該盡快頒布“管制轉(zhuǎn)移定價實(shí)施細(xì)則”，通過這一細(xì)則的制定，要清楚地明確稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)利，包括穩(wěn)定利潤、價格，數(shù)量等真實(shí)性的權(quán)利，罰款的權(quán)利，核查的程序，時間的限制，納稅人的責(zé)任都有明確規(guī)定，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)用專門的稅法條款開展控制轉(zhuǎn)移定價的工作。

    2.建立起完善的“比較定價”機(jī)制。我國有關(guān)部門應(yīng)盡快地建立起各種主要產(chǎn)品一系列的交易價格和利潤率進(jìn)行比較，如果發(fā)現(xiàn)某一跨國公司子公司的進(jìn)口價或出口價過高，過低，不能達(dá)到該行業(yè)的平均率，稅務(wù)部門可以按照“正常價格”補(bǔ)繳稅款。

    3.加強(qiáng)對跨國公司內(nèi)部貿(mào)易的監(jiān)管。要了解和掌握內(nèi)部貿(mào)易比率高的跨國公司的情況和資料；并對這類跨國公司的動作進(jìn)行認(rèn)真的分析和研究，確定其公司內(nèi)部商品交易的程序，標(biāo)準(zhǔn)化程度；同時，根據(jù)企業(yè)全球經(jīng)營情況及有關(guān)的產(chǎn)業(yè)投資政策，對其各分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行較為深入的考察，以掌握根多的有關(guān)資料。這樣有利于我們對跨國公司內(nèi)部全局的監(jiān)管。

    4.慎重地簽訂外資企業(yè)合同，使中方能處于主動的地位。此外，還應(yīng)建立起有效的價格，稅務(wù)，商品信息網(wǎng)絡(luò)，及時反饋信息。

    5.加強(qiáng)對外資企業(yè)的審計(jì)和監(jiān)督工作。即在海關(guān)，稅務(wù)，工商，審計(jì)等幾個環(huán)節(jié)之間同時加強(qiáng)監(jiān)管。只有多方面的監(jiān)管，才能真正對轉(zhuǎn)移定價進(jìn)行有效地控制。

    6.逐步縮小國際稅率的差異，減少跨國公司運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價的誘因

    其次，在實(shí)踐中，各級稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該規(guī)范操作，不斷完善反避稅工作機(jī)制：

    1.提高避稅嫌疑戶選案質(zhì)量。重點(diǎn)審查長期虧損、微利卻不斷擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模的企業(yè)和跳躍性贏利企業(yè)。

    2.深入開展轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查。準(zhǔn)確定性關(guān)聯(lián)交易，審查關(guān)聯(lián)交易定價是否真實(shí)、合理，了解企業(yè)職能、行業(yè)背景等因素，積極尋找可比企業(yè)信息，為選擇適當(dāng)?shù)恼{(diào)整方法、確定合理的調(diào)整方案提供依據(jù)。

    3.合理確定轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整。各地要根據(jù)企業(yè)所承擔(dān)的職能和風(fēng)險、關(guān)聯(lián)交易的類型和性質(zhì)、受控交易與非受控交易的差異，選用合適的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整方法，合理確定調(diào)整方案。

    4.強(qiáng)化跟蹤管理，對結(jié)案企業(yè)實(shí)施三年的跟蹤管理，跟蹤監(jiān)控企業(yè)投資、經(jīng)營狀況、關(guān)聯(lián)交易、納稅申報額等指標(biāo)及其變化情況。通過對企業(yè)年度會計(jì)報表的分析，評價企業(yè)的經(jīng)營成果，對于仍存在轉(zhuǎn)讓定價避稅問題的企業(yè)，在跟蹤期內(nèi)做稅務(wù)調(diào)整，以鞏固反避稅成果。

    最后，在完善我國的轉(zhuǎn)讓定價稅制過程中，應(yīng)該學(xué)習(xí)西方國家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，從而進(jìn)一步完善我國的轉(zhuǎn)讓定價稅制。目前，我國現(xiàn)行轉(zhuǎn)讓定價稅制基本符合國際慣例，但在有些地方仍存在差距，主要是缺乏關(guān)于納稅人負(fù)有舉證責(zé)任的條款常常使稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價稅制的過程中顯得乏力。

    通常世界各國在其轉(zhuǎn)讓定價稅制中大多既規(guī)定納稅人的報告義務(wù)，又明確納稅人的舉證責(zé)任，以使稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價稅制于處于主動地位，有效地進(jìn)行反避稅斗爭。所謂納稅人的報告義務(wù)，指的是納稅人負(fù)有向稅務(wù)機(jī)關(guān)報告其轉(zhuǎn)讓定價業(yè)務(wù)資料的義務(wù)。這在我國的轉(zhuǎn)讓定價稅制中已得到了體現(xiàn)。如稅法規(guī)定，企業(yè)有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料。《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理實(shí)施辦法》又進(jìn)一步規(guī)定，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)提供與其關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來的有關(guān)價格費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料時，應(yīng)發(fā)出書面通知。企業(yè)在接到稅務(wù)機(jī)關(guān)的通知后，應(yīng)在60日內(nèi)報送。無疑，規(guī)定納稅人的制造義務(wù)有助于稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價稅制。但這僅僅是實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價稅制的一個基本要求。按照大部分國家實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價稅制的經(jīng)驗(yàn)，還必須在此之外明確納稅人的舉證責(zé)任。[9]

    總之，轉(zhuǎn)讓定價是涉外納稅人實(shí)施的最主要避稅手法，隨著我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，越來越多的外商投資企業(yè)將在中國設(shè)立并發(fā)展，對于部分涉外企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行避稅來獲利，更應(yīng)該引起我國的重視，雖然我國已經(jīng)建立了轉(zhuǎn)讓定價制度，但是，與西方國家的有關(guān)法律制度還存在著很大的差距，因此，不論是從理論上還是從實(shí)踐上都應(yīng)該進(jìn)一步完善我國的轉(zhuǎn)讓定價制度。

    「注釋」

    [1]參見武艷茹：《跨國公司轉(zhuǎn)讓定價法律規(guī)制研究》，財稅法論叢第一卷，第398頁。

    [2]王鐵軍：《轉(zhuǎn)讓定價及稅務(wù)處理上的國際慣例》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1989年版，第69頁。

    [3]王順林《學(xué)術(shù)季刊》 2002年02期[4]梁峰 《國際貿(mào)易問題》 2001年01期[5]《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》2000年，第414頁[6]劉劍文，《國際稅法學(xué)》北京大學(xué)出版社，2004年4月1日版，第142頁

    [7]Richard M. Hammer， Will the Arm‘s length Standard Stand the Test of Time ？ Intertax No.， 1996，p 2. [8] （高爾森：《論各國稅法處置轉(zhuǎn)讓定價的基本原則》，載《國際經(jīng)濟(jì)法文選》，天津人民出版社1994年版，第100頁）0

    [9]王陸進(jìn) “我國轉(zhuǎn)讓定價稅制及其實(shí)施”載于《 國際經(jīng)濟(jì)合作》1995第05期，第60－62頁

    「參考資料」

    1. 袁琳，轉(zhuǎn)移價格的理論與實(shí)踐問題（J）.北京：會計(jì)研究。 1996.7.

    2. 笪愷、王宇峰。論三資企業(yè)轉(zhuǎn)移價格的法律管制（J）.深圳：深圳大學(xué)學(xué)報（人文社會科學(xué)版）。1996.13.  

    3.劉劍文，國際稅法學(xué)，北京大學(xué)出版社2004年4月第一次版

    4.廖益新。國際稅法學(xué)[M].北京：北京大學(xué)出版社，2001.

    5.張守文：《財富分割利器——稅法的困境與挑戰(zhàn)》廣州出版社2000年版

    6.張守文著《稅法原理》（第二版），北京大學(xué)出版社2001年第二版

    7.劉劍文主編、熊

    8.（日）北野弘久著，陳剛、楊建廣等譯，《稅法學(xué)原論》，中國檢察出版社出版，2001年版

 孔霞

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