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稅收法定原則的淺議
[論文關(guān)鍵詞]稅收法定 授權(quán)立法 立法監(jiān)督
[論文摘要]稅收法定原則是公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的有效保障,是劃分公民權(quán)利與國家權(quán)力的界限,其基本內(nèi)容包括課稅要素法定原則和課稅要素明確原則。在我國的法律體系中,并未明確確立稅收法定原則,這不利于依法治國原則和保障公民私有財(cái)產(chǎn)原則的實(shí)現(xiàn)。在憲法中明確確立稅收法定原則,構(gòu)建合理的稅收授權(quán)立法體系關(guān)系重大。
稅收是現(xiàn)代社會公民權(quán)利與國家權(quán)力聯(lián)系的紐帶,是公民與國家契約關(guān)系的體現(xiàn)與保障,是公民讓渡自己的部分財(cái)產(chǎn)權(quán)給國家以達(dá)到在彼此的權(quán)利沖突中尋求平衡及爭取更大利益的目的。所以,稅收與稅收相關(guān)問題規(guī)制的根據(jù)只能是公民意志協(xié)調(diào)的產(chǎn)物法律,這里的法律僅指由國家立法機(jī)關(guān)所制定的法律,不包括行政法規(guī)、規(guī)章和命令等。稅收法定原則被認(rèn)為是稅法中的帝王原則,是稅法體系建立的基礎(chǔ),也是稅法體系得以建構(gòu)的靈魂。
一、稅收法定原則的歷史沿革
稅收法定原則是資產(chǎn)階級法治主義思想和實(shí)踐的結(jié)晶。一般認(rèn)為,稅收法定原則萌芽于1215 年英國大憲章,其中規(guī)定,“一切盾金或援助金, 如不基于朕之王國的一般評議會的決定, 則在朕之王國內(nèi)不允許課征”。這一規(guī)定正是“無論何種負(fù)擔(dān)均需得到被課征者的同意”原則的體現(xiàn)。1689年,英國資產(chǎn)階級取得了對封建王朝戰(zhàn)爭的最后勝利。在標(biāo)志這一勝利成果的《權(quán)利法案》中,稅收法定主義思想被表述為:“凡未經(jīng)國會準(zhǔn)許,借口國王特權(quán),為國王而征收,或供國王使用而征收金錢,超出國會準(zhǔn)許之時(shí)限或方式者,皆為非法�！睆亩酱_立了近代意義上的稅收法定原則。其后,這一原則在1787年的美國憲法和1789年法國大革命中訂立的《人和公民的權(quán)利宣言》及1791年法國憲法的《人權(quán)宣言》中都得到了更進(jìn)一步的鞏固與發(fā)展。到目前為止,除朝鮮等極少數(shù)國家外,絕大多數(shù)國家都在憲法中對稅收法定原則作了相應(yīng)的規(guī)定。
二、稅收法定原則的內(nèi)容
關(guān)于稅收法定原則的內(nèi)容,學(xué)術(shù)界存在不同的觀點(diǎn)。日本學(xué)者北野弘久將其歸結(jié)為租稅要件法定主義和稅務(wù)合法性兩個(gè)方面,另一位日本學(xué)者金子宏將其歸結(jié)為課稅要素法定主義、課稅要素明確主義、合法性原則、程序保障原則等四個(gè)方面。國內(nèi)通說以學(xué)者張守文為代表,將稅收法定的內(nèi)容歸結(jié)為課稅要素法定原則、課稅要素明確原則和依法稽征原則三個(gè)方面,依法稽征原則也被表述為程序保障原則。
本文作者認(rèn)為,程序保障原則不宜作為稅收法定原則的內(nèi)容。原因如下:(一)稅收法定原則是在限制封建特權(quán)對公民權(quán)利肆意剝奪中產(chǎn)生發(fā)展的,直接目的是保障公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)利,為公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)提供了法的安定性與可預(yù)測性;程序保障原則是在稅收法定原則確立后隨著理性政府思潮的涌起而確立的,其直接目的是為稅收法定原則提供程序保障。(二)稅收法定原則是在稅法立法階段的指導(dǎo)原則;而程序保障原則的基本含義是稅收權(quán)力的行使必須按一定的程序來進(jìn)行且稅收糾紛也必須通過公正的程序來解決,是稅法執(zhí)法階段的指導(dǎo)原則。顯然二者在內(nèi)容上不存在包含與被包含的關(guān)系。(三)稅收法定原則內(nèi)容中包含程序保障實(shí)際上是對其內(nèi)涵的顛覆。稅收法定原則之“法”根據(jù)“國民的同意”和“無代議士則不納稅”的理念,僅指國民代議機(jī)關(guān)即國家立法機(jī)關(guān)頒布的法律,在我國指全國人民代表大會及其常務(wù)委員會制定的法律。而稅收程序法立法中不可避免的要出現(xiàn)大量的行政法規(guī)和地方性規(guī)章,因?yàn)槎愂照鞴芗夹g(shù)的地域性強(qiáng)且變數(shù)多,為保障稅法的相對穩(wěn)定,必須借助行政法規(guī)和地方性法規(guī)立法效率高和操作針對性強(qiáng)的優(yōu)勢。這就導(dǎo)致若包含程序保障原則,稅收法定原則的內(nèi)容自相矛盾。
綜上,作者認(rèn)為稅收法定原則的內(nèi)容包括課稅要素法定原則和課稅要素明確原則。
三、我國未完全確立稅收法定原則
在當(dāng)代世界,隨著各國法律理論的發(fā)展與法律制度的日趨完善,稅收法定原則已經(jīng)成為許多國家的憲法原則。但在我國,這一原則并沒有完全確立。
首先,我國憲法中沒有規(guī)定稅收法定原則。部分學(xué)者認(rèn)為我國憲法第56條規(guī)定:“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)�！笔嵌愂辗ǘㄔ瓌t的憲法規(guī)定。作者認(rèn)為,憲法56條處于“公民的權(quán)利與義務(wù)”一章,沒有涉及國家稅收權(quán)力的規(guī)制與非我國自然人的納稅義務(wù),依何“法”納稅和納稅人的基本權(quán)利如何等問題均在憲法中處于空白,顯然,該條款不足以揭示稅收法定原則保障人權(quán)的實(shí)質(zhì)與內(nèi)涵。
其次,在我國的稅法立法實(shí)踐中,稅法的立法層次低、行政法規(guī)越權(quán),立法程序不規(guī)范等問題程度不同地存在。據(jù)粗略統(tǒng)計(jì),我國現(xiàn)行的稅收行政法規(guī)大約有30部,有關(guān)稅收的部門規(guī)章大約有50部,而狹義的法律只有《中華人民共和國稅收征收管理法》《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》3部。根據(jù)《立法法》第8條、第9條的規(guī)定,稅收立法權(quán)并不屬于法律絕對保留的事項(xiàng),即有關(guān)稅收的立法權(quán)是可以通過授權(quán)方式賦予其他機(jī)關(guān),包括行政機(jī)關(guān)、下級權(quán)力機(jī)關(guān)。
四、關(guān)于在我國建構(gòu)稅收法定原則的思考
約翰·馬歇爾大法官曾說:“征稅的權(quán)力事關(guān)毀滅的權(quán)力”。在我國可以從如下幾個(gè)方面開始逐步完善稅收法定原則:
(一)在憲法中明確規(guī)定稅收法定原則的有關(guān)內(nèi)容。由于修改憲法的體例涉及重大,可以在現(xiàn)有的框架下對憲法第56條進(jìn)行修改。規(guī)定“沒有法律依據(jù),熱何人不得被要求繳納稅收”將憲法第56條的主語“中華人民共和國公民”改為“納稅人”。
(二)規(guī)范稅收授權(quán)立法。與西方國家不同,我國稅收授權(quán)立法研究的重點(diǎn)不是其合理性問題,而是如何對其進(jìn)行監(jiān)督,保障其符合稅收法定原則的問題。第一,增加稅收授權(quán)立法過程中納稅人參與和表達(dá)意見的機(jī)會,以便使授權(quán)立法具有正當(dāng)性。第二,稅收授權(quán)立法中要明確授權(quán)的內(nèi)容、范圍、目的,不得籠統(tǒng)、含糊。授權(quán)者應(yīng)對授權(quán)立法事項(xiàng)具有明確的框架要求,被授權(quán)者必須在此框架內(nèi)制定相應(yīng)的規(guī)定。
(三)加強(qiáng)稅收立法監(jiān)督。加強(qiáng)稅收立法與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與發(fā)展趨勢的適應(yīng)性調(diào)查。對于重要的,直接涉及公民,法人和其他組織的切身利益,有重大意見分歧的稅收立法,必須接受公眾評議,對于公眾的評議意見.稅收法規(guī)的制定機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)予以答復(fù),其答復(fù)的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)予以公開, 以監(jiān)督評議制度的執(zhí)行。建立法院對稅法中行政法規(guī)和地方性法規(guī)的個(gè)案審查制度,從而實(shí)現(xiàn)由全國人大及其常務(wù)委員會監(jiān)督行政法規(guī)和地方性法規(guī)是否在授權(quán)范圍內(nèi)立法。
奧爾森認(rèn)為國家的出現(xiàn)是一個(gè)從“流寇”到“坐寇”的過程。“流寇”隨機(jī)掃蕩式的掠奪(保護(hù)費(fèi)式的索取)會使人們更傾向于接受“坐寇”穩(wěn)定和普遍性的稅收�！翱堋迸c“王”、“賦稅”與“保護(hù)費(fèi)”之間,怎樣才能清楚地劃清界限?這就要依靠稅收法定原則。如果納稅人不能通過立法中稅收法定原則的博弈來切實(shí)保護(hù)自己的私有財(cái)產(chǎn)所有權(quán)等權(quán)利,那么這種博弈只能發(fā)生在稅收執(zhí)法環(huán)節(jié),由此將直接導(dǎo)致國家權(quán)力基礎(chǔ)的動搖。綜上所述,在我國加強(qiáng)稅收法定原則的研究并且在法律體系中明確確立稅收法定原則關(guān)系重大。
參考文獻(xiàn)
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