加強(qiáng)分部信息披露提高財務(wù)報告質(zhì)量

加強(qiáng)分部信息披露提高財務(wù)報告質(zhì)量 一、衡量企業(yè)財務(wù)報告質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)
　　根據(jù)系統(tǒng)論的觀點，任何系統(tǒng)，尤其是人造系統(tǒng)，都有一個明確的目標(biāo)，而它的其他一切方面都必須服從于這一目標(biāo)。財務(wù)會計作為一個經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，它也必然應(yīng)該有自己的目標(biāo)，一個不明確自身目標(biāo)的人造系統(tǒng)是不可想象的。關(guān)于財務(wù)會計和財務(wù)報告的目標(biāo)曾經(jīng)有過許多討論，“受托責(zé)任觀”是早期財務(wù)報告目標(biāo)的主導(dǎo)觀點，而現(xiàn)在普遍為人們所接受的是美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)提出的“決策有用觀”，即向使用者提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的信息�！皼Q策有用觀”與“受托責(zé)任觀”兩者并不排斥，正如Solomons所言：“可以把會計確定受托責(zé)任的作用看作從屬于決策作用，它構(gòu)成決策作用的一部分�！倍�在財務(wù)會計目標(biāo)基礎(chǔ)上所建立的會計信息質(zhì)量特征，是選擇或評價可供取舍會計準(zhǔn)則、程序和方法的標(biāo)準(zhǔn)，是對財務(wù)報告目標(biāo)的具體化。
　　前已論及，一個人造系統(tǒng)所應(yīng)發(fā)揮的功能，所應(yīng)采用的方法、程序和所包括的內(nèi)容都必須服從于系統(tǒng)的目標(biāo)。財務(wù)會計信息系統(tǒng)會產(chǎn)生多種信息輸出，那么在財務(wù)報告中信息取舍應(yīng)該以財務(wù)報告目標(biāo)作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會將“決策有用”這一目標(biāo)具體化為會計信息質(zhì)量特征，而財務(wù)報告中的符合質(zhì)量特征的信息是衡量財務(wù)報告質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)。
　　 二、產(chǎn)生分部信息需求的背景
　　由于以現(xiàn)值為基礎(chǔ)會計的很不可靠性，歷史成本會計雖然不斷受到挑戰(zhàn)，但最終成為人們對相關(guān)性與可靠性進(jìn)行權(quán)衡后而作出的無奈選擇。在保留了歷史成本框架后，人們不斷致力于提高歷史成本的有用性，其中一種方法就是擴(kuò)大年報的披露信息。
　　在經(jīng)濟(jì)全球化和企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大的背景下，越來越多的公司經(jīng)營業(yè)務(wù)涉足多個行業(yè)、遍布國家各個地區(qū)甚至世界各地，這樣合并數(shù)據(jù)不再能夠滿足財務(wù)報告使用者的信息需求，他們需要更加詳細(xì)的分解信息以更好地預(yù)測企業(yè)面臨的未來機(jī)會與風(fēng)險，從而作出理性的決策。因此，分布信息就成為人們在擴(kuò)大年報的信息披露范圍方面十分關(guān)注的一個問題。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會于1976年發(fā)布了第14號準(zhǔn)則《企業(yè)分部的財務(wù)報告》，之后又不斷進(jìn)行補充和修正，發(fā)布了一系列與分部財務(wù)報告有關(guān)的準(zhǔn)則。其他國家如英國、加拿大、澳大利亞以及國際會計準(zhǔn)則委員會都發(fā)布了關(guān)于分部財務(wù)報告的會計準(zhǔn)則。在我國，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，證券市場和上市公司亦不斷發(fā)展壯大，分部信息越來越受到關(guān)注，而我國至今尚未制定出一套關(guān)于分部財務(wù)報告的會計準(zhǔn)則，這與我國日益多元化的上市公司發(fā)展?fàn)顩r極不相適應(yīng)。因此，在我國研究分部信息披露具有現(xiàn)實意義。
　　 三、分部信息披露有利于提高財務(wù)報告質(zhì)量
　　財務(wù)報告目標(biāo)（會計信息質(zhì)量特征）是衡量財務(wù)報告質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)，那么符合會計信息質(zhì)量特征的分部信息必然有助于提高財務(wù)報告質(zhì)量。
　　 （一）對會計信息質(zhì)量特征的進(jìn)一步發(fā)展
　　美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會提出的會計信息質(zhì)量特征被認(rèn)為是較成熟和成功地對財務(wù)報告目標(biāo)進(jìn)行了具體化。美國學(xué)者Gregory J. Jonas和Jeannot Blanchet進(jìn)一步發(fā)展了這一質(zhì)量特征。他們在《評價財務(wù)報告質(zhì)量》(Assessing Quality of Financial Reporting,Accounting Horizons,Sep. 2000)一文中指出，評價財務(wù)報告質(zhì)量的不同方法可以分為兩類：一類是用戶需求型，另一類是股東或投資者保護(hù)型。用戶需求型的評價方法首先關(guān)注于為用戶提供與他們資本配置或估價相關(guān)的財務(wù)信息，而股東或投資者保護(hù)型的方法則關(guān)注于為用戶提供盡可能多和盡可能透明的信息。不過這兩種方法的目標(biāo)未必相互排斥，他們在很多方面相互初充。兩位研究者認(rèn)為應(yīng)該由報告使用者來定義報告的質(zhì)量，也即以用戶為中心。因此，在綜合考慮了投資者、債權(quán)人和用戶需求的基礎(chǔ)上，兩位學(xué)者對FASB所提出的會計信息質(zhì)量特征進(jìn)行了改進(jìn)，提出了他們所建議的質(zhì)量特征框架。這個框架是建立在FASB的會計信息質(zhì)量特征框架基礎(chǔ)上的。因為他們認(rèn)為FASB的財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)代表了迄今為止關(guān)于財務(wù)報告目標(biāo)和質(zhì)量特征最先進(jìn)的思想，為他們的研究提供了良好的開端。因此他們將其他評價方法中有獨到見解的要素融入FASB的框架中，形成了如圖1所示的質(zhì)量特征框架（虛線部分為新增部分）。

　　圖1 質(zhì)量特征框架
　　從圖1可以看到，這兩位外國研究者已經(jīng)將分解信息列入了會計信息質(zhì)量特征的框架中，也就是說，分解信息也成為了達(dá)到財務(wù)報告目標(biāo)的會計信息所應(yīng)具備的特征之一。而分部信息正是具備了這一特征，符合了會計信息質(zhì)量特征。由此，分部信息的披露無疑會提高財務(wù)報告的質(zhì)量。
　　 （二）來自實證研究的證據(jù)
　　肯尼和科林斯先后于1971年和1975年發(fā)現(xiàn)，與僅使用合并數(shù)據(jù)的預(yù)測模型相比，使用行業(yè)分部數(shù)據(jù)的預(yù)測模型具有相對較小的盈利預(yù)測誤差。另外的實證研究也表明，在相同的情況下，披露分部信息的企業(yè)未來經(jīng)營報酬和經(jīng)營風(fēng)險的分析比不披露分部報告信息的企業(yè)準(zhǔn)確的多。這些都說明，實踐中分部信息也確實具有預(yù)測價值，符合倌息質(zhì)量特征。
　　美國注冊會計師協(xié)會財務(wù)報告特別委員會于1991年以問卷調(diào)查的形式，向企業(yè)報告用戶調(diào)查他們對現(xiàn)存報告的意見及其信息需求，并在調(diào)查綜合報告《改進(jìn)企業(yè)報告——著眼于用戶》中闡述了調(diào)查的結(jié)果及委員會的建議。其中就提出了對分部信息披露的關(guān)注和改進(jìn)，充分表明了分部信息在美國是具有相關(guān)性的信息，他在企業(yè)報告用戶心目中占有重要地位。相類似地，廈門大學(xué)會計系博士后吳聯(lián)生在我國也作了一個調(diào)查，并寫成《中國上市公司會計信息供求分析——兼論如何改進(jìn)我國上市公司會計報告》一文。根據(jù)該文所列示的調(diào)查結(jié)果，絕大多數(shù)機(jī)構(gòu)投資者認(rèn)為上市公司“非常需要”或“需要”披露經(jīng)營業(yè)務(wù)分部信息（占93.53%）、市場（國家）分部信息（占76.67%）和產(chǎn)地（國家）分部信息（占86.66%），需要程度高。同時，絕大多數(shù)個人投資者也認(rèn)為，上市公司“非常需要”或“需要”披露經(jīng)營業(yè)務(wù)分部信息（占88.89%）、市場（國家）分部信息（占71.11%）和產(chǎn)地（國家）分部信息（占75.55%），需要程度也很高。
　　財務(wù)報告使用者對分部信息如此關(guān)注，需求程度如此之高，原因只有一個，那就是他們認(rèn)為分部信息有助于他們的投資、信貸等決策。這再一次證明了分部信息的決策有用性。由此，分部信息的披露將有助于財務(wù)報告目標(biāo)的實現(xiàn)，從而其對提高財務(wù)報告質(zhì)量的貢獻(xiàn)就不言而喻了。
　　以上論述說明了分部信息披露是提高財務(wù)報告質(zhì)量的有效途徑之一。我國目前對分部信息的披露還很不規(guī)范，許多上市公司只求達(dá)到規(guī)定的最低標(biāo)準(zhǔn)即可，而不懂得利用分部信息向資本市場傳遞對自身有用的信息。同時廣大報告使用者卻對分部信息有巨大的需求，因此我國應(yīng)加快對分部財務(wù)報告具體會計準(zhǔn)則的研究與制定，促進(jìn)上市公司財務(wù)報告質(zhì)量的提高與資本市場的健康發(fā)展。
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