單一稅：所得稅制度改革的新思路

單一稅：所得稅制度改革的新思路從2001年開(kāi)始，俄羅斯實(shí)施了單一稅性質(zhì)的稅制改革，在世界各國(guó)引起了強(qiáng)烈反響。

一、俄羅斯單一稅改革的基本情況及國(guó)際反響


2000年7月，俄羅斯國(guó)家杜馬通過(guò)了俄政府的稅制改革方案。改革最主要的目標(biāo)是簡(jiǎn)化并改善稅收結(jié)構(gòu)，降低整體稅收負(fù)擔(dān)水平。改革力度相當(dāng)大，稅種從200多種銳減為28種。

雖引人注目的一項(xiàng)改革是對(duì)個(gè)人所得稅實(shí)施了單一稅，即從2001年1月1日起，取消了原有的12％、20％和30％的三檔累進(jìn)稅率，對(duì)居民納稅人獲得的絕大部分收入(如工資、薪金等)實(shí)行13％的單一稅率(這是整個(gè)歐洲最低的個(gè)人所得稅的稅率水平)。此外，針對(duì)非居民納稅人和某些特定收入(如特定的利息收入、博彩收入等)設(shè)置了30％和35％兩檔補(bǔ)充稅率。為照顧低收入者和納稅人的一般生活需求，新稅制還設(shè)定了標(biāo)準(zhǔn)扣除額。

從目前的情況看，俄羅斯個(gè)人所得稅改革是成功的。據(jù)統(tǒng)計(jì)，實(shí)施單一稅的2001年，個(gè)人所得稅征收了2547億盧布，比2000年增加了802億盧布，增幅為46％�？鄢�通貨膨脹因素，收入實(shí)際增長(zhǎng)了28％。2002年1-5月，俄個(gè)人所得稅收入比去年同期增長(zhǎng)了40％。

為進(jìn)一步落實(shí)簡(jiǎn)化稅制、降低稅率的原則，2002年1月1日起，俄羅斯公司稅的稅率由35％降至24％。2002年3月，普京宣布，將進(jìn)一步簡(jiǎn)化中小企業(yè)的稅制，從2003年起，小企業(yè)實(shí)行綜合納稅制度，即可以選擇是按利潤(rùn)的20％交稅還是按營(yíng)業(yè)收入的8％交稅。這一新方案適用于雇員不超過(guò)20人、年收入不超過(guò)1000萬(wàn)盧布(約合322000美元)的企業(yè)。

在實(shí)施個(gè)人所得稅單一稅率和降低公司稅率的同時(shí)，俄羅斯取消了絕大部分減免稅政策，目前已基本不搞稅收減免。

俄羅斯的改革在世界各國(guó)引起了強(qiáng)烈反響，尤其是美國(guó)學(xué)術(shù)界和政界對(duì)俄羅斯的改革十分關(guān)注。美國(guó)著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家阿爾文·拉布什卡說(shuō)，1981年，我第一次提出單一稅的設(shè)想，20年后，單一稅終于在俄羅斯變成了現(xiàn)實(shí)。共和黨眾議員英格里西說(shuō)：如果倒退30年，我會(huì)大力提倡美國(guó)搞單一的個(gè)人所得稅。美國(guó)現(xiàn)在的個(gè)人所得稅太復(fù)雜。富人適用的稅率表面上很高，但通過(guò)大量的稅收扣除和鉆稅法漏洞，其實(shí)際稅負(fù)要遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于名義稅率。而窮人請(qǐng)不起律師和會(huì)計(jì)師，缺乏避稅的手段，稅收扣除又很少，其實(shí)際稅負(fù)并不低。所以，所得稅在理論上具有的公平、效率的優(yōu)點(diǎn)在美國(guó)的稅收實(shí)踐中沒(méi)有體現(xiàn)出來(lái)。美國(guó)國(guó)際經(jīng)濟(jì)研究所的所長(zhǎng)伯格斯騰也對(duì)俄羅斯的改革表示贊賞，認(rèn)為改革是成功的，并提出任何一國(guó)都可以搞單一稅改革。美國(guó)總統(tǒng)布什在與普京總統(tǒng)會(huì)面時(shí)，多次稱贊單一稅制。美國(guó)的一些國(guó)會(huì)議員和經(jīng)濟(jì)學(xué)家，包括美籍華人錢穎一等，也都認(rèn)為中國(guó)沒(méi)有美國(guó)那樣沉重的歷史包袱，建議中國(guó)借所得稅改革的時(shí)機(jī)實(shí)施簡(jiǎn)便易行的單一稅制。

單一稅制最早(1981年)是由美國(guó)學(xué)者羅伯特·霍爾和阿爾文·拉布什卡提出。單一稅改革建議在美國(guó)財(cái)政部1984年報(bào)告中曾被考慮過(guò)，并引發(fā)了一場(chǎng)稅收公平與效率的爭(zhēng)論，爭(zhēng)論的結(jié)果，雖然單一稅未被政府采納，但其中降低稅率、擴(kuò)大稅基、簡(jiǎn)化征管的中性稅收思想?yún)s被廣泛接受，并由此產(chǎn)生出美國(guó)1986年的《稅制改革法案》。這一法案是到目前為止美國(guó)最具根本性的稅制改革，削減了一系列特定稅收優(yōu)惠條款，為資本有效配置創(chuàng)造了較好的稅收環(huán)境。但固有的稅制基礎(chǔ)仍然維持，隨著歲月流失，各種利益的推動(dòng)，政策性扣除又有擴(kuò)大的趨勢(shì)，甚至減肥支出扣除已列入國(guó)會(huì)討論的范圍。 

單一稅雖在美國(guó)討論多年，但一直沒(méi)有付諸實(shí)施，主要是美國(guó)的政治利益格局阻擋了革的進(jìn)程。富人在不斷地推動(dòng)國(guó)會(huì)向著有利于他們的方向修改個(gè)人所得稅法。律師和會(huì)計(jì)們也反對(duì)簡(jiǎn)化個(gè)人所得稅，因?yàn)閺?fù)雜的稅制給他們提供了很多就業(yè)和賺錢的機(jī)會(huì)。

二、其他國(guó)家單一稅制改革的情況

單一稅為所得稅的改革與完善提供了新的思路。牙買加結(jié)合自身實(shí)際，在20世紀(jì)80年代實(shí)施了具有單一稅性質(zhì)的所得稅改革，并收到了顯著效果。新加坡最近也出臺(tái)了具有單一稅性質(zhì)的改革方案。

牙買加在改革前，個(gè)人所得稅稅基被各種稅收優(yōu)惠嚴(yán)重侵蝕，稅率設(shè)計(jì)偏高，按照收入高于還是低于7000牙買加元，稅率定為30％和57．5％兩檔，較重的稅負(fù)嚴(yán)重打擊了納稅人工作和投資的積極性。1986年牙買加按照單一稅的基本原則對(duì)個(gè)人所得稅制進(jìn)行了改革：一是新增加了標(biāo)準(zhǔn)扣除額，標(biāo)準(zhǔn)扣除額定為8580牙買加元；二是以33．3％的單一稅率代替了原來(lái)兩檔累進(jìn)稅率；三是進(jìn)一步擴(kuò)大了稅基，將原來(lái)一些免稅的津貼、利息項(xiàng)目納入了征稅范圍。1992年，牙買加政府又將扣除標(biāo)準(zhǔn)額提高到14352牙買加元，稅率降低到25％，進(jìn)一步強(qiáng)化了單一稅性質(zhì)的個(gè)人所得稅改革方案。

牙買加稅制改革效果顯著，個(gè)人所得稅收入占GDP的比重由1980-1986年期間平均水平的4．6％逐漸攀升，最高達(dá)到6．7％。為不增加個(gè)人稅收負(fù)擔(dān)，牙買加在1992年進(jìn)一步提高扣除額，降低稅率，使個(gè)人所得稅占GDP的水平又回到5％的水平。成功的所得稅制改革培植了公平的稅收環(huán)境，有力地促進(jìn)了牙買加經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)。

為了減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，增加就業(yè)機(jī)會(huì)，吸引投資及人才，刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，新加坡于2002年5月3日公布了經(jīng)濟(jì)調(diào)整改革方案。其中稅收方面的改革措施包括：從2003年起，公司稅實(shí)行22％的單一稅率，并在2004年進(jìn)一步降至20％。將由多家控股公司、子公司組成的集團(tuán)公司視為獨(dú)立的納稅實(shí)體，實(shí)行盈虧相抵，合并納稅。

我國(guó)香港地區(qū)的稅制也具有單一稅的特點(diǎn)。香港的所得稅主要包括利得稅和薪俸稅。公司利得稅適用16％的單一稅率，個(gè)人利得稅適用15％的單一稅率。薪俸稅的稅率由2％遞增至17％，但按照累進(jìn)稅率征收的稅款超過(guò)了總收入的15％時(shí)，則按15％的單一比例稅率來(lái)征稅。

經(jīng)了解，加拿大的阿爾伯特(Alberta)省于2001年也實(shí)施了單一稅改革。挪威正在對(duì)單一稅制進(jìn)行專門研究，擬在下一步所得稅改革中予以借鑒。

由于實(shí)施徹底的單一稅制存在難以預(yù)料的政治經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)，目前，除牙買加、俄羅斯外，還沒(méi)有其他國(guó)家實(shí)施徹底的單一稅改革。但20世紀(jì)80年代以來(lái)，世界各國(guó)的稅制改革，基本上都是按照降低稅率、拓寬稅基、清理優(yōu)惠、簡(jiǎn)化稅制的原則展開(kāi)的，這一趨勢(shì)與單一稅的基本內(nèi)涵是吻合的。

三、單一稅的內(nèi)涵和政策目標(biāo)

單一稅就是按單一稅率課征的稅。它有三大特征：一是單一稅率，二是消費(fèi)稅基，三是“整潔的”稅基。

1．單一稅率。

在單一稅制下，所有或絕大多數(shù)納稅人都按單一稅率納稅。徹底的單一稅要求單一稅率適用于整個(gè)稅基，但在實(shí)踐中，單一稅通常都設(shè)有一定的免征額，免征額之內(nèi)的稅基適用零稅率，免征額之上的稅基適用單一稅率。

2．消費(fèi)稅基。

單一稅使稅基向消費(fèi)轉(zhuǎn)換，但不是直接對(duì)消費(fèi)征稅，而是對(duì)所得減去投資后的余額征稅。因此，單一稅的稅基是GDP減去投資后的余額，即消費(fèi)額�；�本原理是在企業(yè)和個(gè)人取得的全部收入中，其用于投資支出的部分予以免稅，用于消費(fèi)支出的部分則予以征稅，從而進(jìn)一步鼓勵(lì)社會(huì)投資，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。單一稅分為兩部分，一部分是對(duì)企業(yè)征收的所得稅，另一部分是對(duì)工薪收入征收的個(gè)人所得稅。企業(yè)所得稅的稅基是毛收入減去各類成本費(fèi)用和投資之后的余額。工薪稅的稅基是工資、薪金和補(bǔ)助金之和減去稅收免征額、個(gè)人投資之后的余額。

3．“整潔的”稅基。

單-稅的第三個(gè)特征就是取消或減少特定類型消費(fèi)或投資的稅收優(yōu)惠，使稅制更加“中性”。一些西方學(xué)者把單一稅的這一特征稱為“整潔的”稅基(cleantaxbase)。所謂所得稅稅基不整潔，主要是指因?qū)μ囟ㄍ顿Y或消費(fèi)行為給予過(guò)多的稅收優(yōu)惠，使得所得稅稅基被侵蝕。

所得稅發(fā)展到今天，已有200多年歷史，其間經(jīng)過(guò)不斷的補(bǔ)充和修訂，稅法在變得更加完備的同時(shí)，也日趨復(fù)雜和繁瑣，特別是許多國(guó)家的政府將所得稅政策廣泛用于政治、經(jīng)濟(jì)、科技、文化等非收入目的的各個(gè)方面，致使所得稅固有的優(yōu)點(diǎn)被大打折扣。暴露出了許多問(wèn)題；第一，扭曲了資源配置。現(xiàn)行所得稅對(duì)儲(chǔ)蓄、投資和資本大量征稅，造成儲(chǔ)蓄持續(xù)下降，削弱了經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)潛力；高邊際稅率在一定程度上壓抑了納稅人生產(chǎn)和工作積極性的發(fā)揮，扭曲了人們對(duì)工作與閑暇的選擇。第二，公平性日益削弱。大量稅收減免及對(duì)不同來(lái)源所得和不同納稅人的差別課稅，以及高收入階層廣泛利用稅收優(yōu)惠或復(fù)雜稅制的漏洞進(jìn)行避稅，導(dǎo)致稅收的不公平現(xiàn)象日益突出。第三，征收成本高、稅收流失嚴(yán)重。所得稅征收管理過(guò)程繁瑣復(fù)雜，加大了稅收成本和納稅人的額外負(fù)擔(dān)，影響了政府有效地組織財(cái)政收入。

單一稅的設(shè)計(jì)則力圖體現(xiàn)稅制優(yōu)化、易于征管的原則，盡可能降低稅收的超額負(fù)擔(dān)或效率損失。因?yàn)槊鎸?duì)廣泛的稅基和單一稅率，納稅人的替代選擇空間極為有限，這樣可以最大限度地避免征稅對(duì)經(jīng)濟(jì)主體行為的扭曲和稅收超額負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)稅收效率與公平的政策目標(biāo)。

四、單一稅的利弊分析及對(duì)我國(guó)的借鑒意義

1．簡(jiǎn)化與效率。在單-稅制下，實(shí)行標(biāo)準(zhǔn)扣除、單一比例稅率，并且企業(yè)的所有投資支出一次性扣除。這樣，企業(yè)和個(gè)人決策者可完全按照經(jīng)濟(jì)效率的要求做出經(jīng)營(yíng)選擇，而不必考慮稅收的因素。單一稅在計(jì)算上的簡(jiǎn)便性對(duì)提高經(jīng)濟(jì)效率具有更深遠(yuǎn)的意義�？梢哉f(shuō)，單一稅是最合乎簡(jiǎn)化稅制要求的稅種，也是征收成本最低的稅種。

2．公平。在單一稅制下，雖然因取消不同納稅人和不同收入來(lái)源之間的稅收待遇差異而造成某些稅負(fù)不公現(xiàn)象，但減少了尋租、逃稅和稅收減免等行為，所以更容易獲得橫向公平。在縱向公平方面，單一稅通過(guò)提高稅收免征額，使得一些最貧窮的家庭能夠完全免稅。因此，單一稅率加上高免征額的單一稅制在實(shí)現(xiàn)公平目標(biāo)方面也有較好的效果。

3．刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。單一稅通過(guò)由累進(jìn)稅率過(guò)渡到比例稅率，降低邊際稅率，擴(kuò)大稅基，清理稅收優(yōu)惠，取消對(duì)儲(chǔ)蓄的雙重征稅等政策方法，鼓勵(lì)人們更多地投資和工作，從而達(dá)到刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的目的。

單一稅的不足主要表現(xiàn)在三個(gè)方面：一是短期內(nèi)可能會(huì)對(duì)稅收收入有不利影響。雖然俄羅斯和牙買加的改革均證明，稅率下降帶來(lái)的財(cái)政收入損失可以通過(guò)稅基的拓寬、征管的加強(qiáng)和經(jīng)濟(jì)總量的增長(zhǎng)得到彌補(bǔ)，但單一稅制改革的設(shè)計(jì)需非常慎密，否則可能形成一定的財(cái)政收入風(fēng)險(xiǎn)。二是單一稅率的累進(jìn)性較弱，對(duì)畸高收入的調(diào)節(jié)力度不夠強(qiáng)勁。三是單一稅削弱了現(xiàn)行所得稅“自動(dòng)穩(wěn)定器”的功能。由于在單一稅制下，企業(yè)的投資支出是一次性全部扣除，這樣，在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)期，社會(huì)投資大量增加，從單一稅獲得的稅收收入反而減少，難以對(duì)經(jīng)濟(jì)過(guò)熱起到抑制作用；在經(jīng)濟(jì)蕭條時(shí)期，社會(huì)投資減少，從單一稅獲得的稅收收入反而增加，進(jìn)一步加劇了經(jīng)濟(jì)的衰退。

單一稅的思想源于美國(guó)有其特定的社會(huì)背景，主要是美國(guó)等西方國(guó)家近年來(lái)存在儲(chǔ)蓄率下降、社會(huì)投資不足，以及在所得稅上出現(xiàn)了高額征管成本和巨額的效率損失等問(wèn)題，致使一些學(xué)者和國(guó)會(huì)要員主張徹底改革所得稅制度，甚至要“將現(xiàn)行所得稅體系連根拔起”。

中國(guó)雖有特定的國(guó)情，但單一稅“簡(jiǎn)化、公平、效率和鼓勵(lì)投資”的基本思想對(duì)我國(guó)是有借鑒意義的。長(zhǎng)期以來(lái)，我們對(duì)個(gè)人所得稅改革的思考一直拘泥于由完全分類課征轉(zhuǎn)為綜合和分類相結(jié)合的模式，但實(shí)行綜合稅制的條件，如收入、財(cái)產(chǎn)準(zhǔn)確歸集等，在短期內(nèi)還難以具備。而且，即使具備了條件，是否會(huì)形成美國(guó)式政策性扣除尾大不掉的個(gè)人所得稅制，也難以預(yù)料，因此，單一稅思想實(shí)際上為我國(guó)個(gè)人所得稅改革提供了一個(gè)新的思路。我們將繼續(xù)關(guān)注單一稅理論和實(shí)踐的進(jìn)展情況，掌握更為充分可靠的資料，從而對(duì)單一稅在我國(guó)的實(shí)施前景有一個(gè)更為準(zhǔn)確的判斷。

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